Outil 16 du livre "Des Outils pour la GPI" de JL Brissard et M Polizzi aux éditions AFNOR Gestion 1990 ã

Outil "COUT"


 

  1. Objectif
  2. Désignations similaires
  3. Origine
  4. Domaines et contraintes d'utilisation
  5. Méthodologie
  6. Applications
  7. Conclusion
  8. Pour aller plus loin

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1°) OBJECTIF

L'outil appelé "COUT" a pour but de déterminer un coût horaire objectif pour les postes de production, afin d'avoir un contrôle de gestion efficace.

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2°) DESIGNATIONS SIMILAIRES

Cet outil peut remplacer les méthodes connues sous les noms de :

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3°) ORIGINE

C'est la comptabilité, dont le rôle fiscal est bien connu, qui permit d'élaborer les premiers coûts de production. La nécessité d'études comparatives des coûts de revient des produits a favorisé l'émergence de nouveaux modèles, à l'image du "Direct Costing", fondé uniquement sur l'accumulation de charges variables, donc imputables avec certitude aux produits.
Dans les années 70, Paul-Louis BRODIER, ingénieur des Arts et Métiers, s'intéressa à l'approche système de l'entreprise et étudia l'adaptation du concept macro-économique de valeur ajoutée (VA) aux moyens de production d'une entreprise de transformation. Dans les années 80, son analyse aboutit à la méthode de calcul de la valeur ajoutée directement liée aux moyens de production qu'il nomme : la "VADâ ", ou valeur ajoutée directe.

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4°) DOMAINES ET CONTRAINTES D'UTILISATION

La méthode développée dans ce chapitre s'adapte à toutes les entreprises raisonnant en heure de travail.
Cet outil permet de définir des taux horaires cibles ou objectifs, afin de permettre au gestionnaire de contrôler l'activité de la production. Il s'agit de faire un bilan, un diagnostic, en comparant la moyenne annuelle avec l'objectif.
Si ces taux peuvent être aussi utilisés comme base pour un devis "idéal", objectif, ils doivent être, cependant, adaptés à chaque cas particulier.
La principale contrainte est d'avoir un historique des temps d'activation des ressources ou des prévisions suffisamment fiables (voir à ce sujet l'outil "Prévision").

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5°) METHODOLOGIE

  1. Collecter les temps et les dépenses
  2. Calculer les charges globales à couvrir
  3. En déduire un taux horaire objectif
  4. Adapter les résultats au but

Notons tout de suite la présence (nécessaire) à l'étape 4 d'un but. Il s'agit bien sûr d'un objectif lié à la production ou à sa gestion.
Avant d'aborder l'étude d'exemples, nous allons préciser certains concepts systémiques (voir Systémique) et macro-économiques qui permettront de mieux comprendre la démarche.

Soit le système entreprise :

Le flux de production : transformation des matières approvisionnées (Entrées) en produits livrés (Sorties), génère un flux monétaire : ventes moins achats, ou sorties moins entrées, que l'on nomme valeur ajoutée et que l'on note VA. Voici différentes définitions simplifiées de la VA :

Valeur Ajoutée

Définition Macro-économique :
Valeur Ajoutée = Production - Consommation intermédiaire
Définition en gestion :
Valeur Ajoutée = Produit des Ventes - Coût des Appro.
Valeur Ajoutée = Chiffre d'affaires - Coût des achats
Définition simplifiée sur un produit :
Valeur Ajoutée unitaire = Prix de vente unitaire - Coût Matière unitaire

Attention : le plan comptable nomme cette valeur ajoutée "macro-économique" la marge brute.

Le fonctionnement du système entreprise nécessite différentes énergies :

qui entraînent des rémunérations et des dépenses de fonctionnement :

Nous appellerons l'ensemble de ces rémunérations et dépenses de fonctionnement les charges globales à couvrir par la VA.
En effet, si la valeur ajoutée est égale ou supérieure aux charges globales à couvrir dans une entreprise, alors celle-ci peut vivre. Toutefois, les transactions monétaires n'étant pas instantanées, il faudra de la trésorerie pour jouer le rôle de "régulateur", afin de compenser les différences de dates entre les sorties et les entrées d'argent. Ce rôle capital de la trésorerie ne sera pas abordé dans ce livre et nous conseillons au lecteur intéressé de se reporter à la bibliographie.

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6°) APPLICATIONS

6-1 Exemple COUT.1

Une entreprise de chaudronnerie désire calculer son taux horaire moyen afin de se situer par rapport à la concurrence et d'élaborer des devis.

Etape 1: Collecter les temps et les dépenses

L'étude des travaux de l'année écoulée et la lecture des données comptables permettent d'obtenir les valeurs annuelles ci-dessous :

Désignation Valeur annuelle
  • Capacité annuelle normale (ou nombre d'heures facturées) :
  • Salaires et charges sociales :
  • Rémunérations état, prêteur,... :
  • Amortissement technique :
  • Valeur locative des sols :
  • Energie, fluide et consommable :
  • Matière première et fournitures :
  • Sous-Traitance :
  • 25 000 H
  • 3 000 KF
  • 230 KF
  • 500 KF
  • 20 KF
  • 250 KF
  • 677 KF
  • 333 KF
  • Remboursement des emprunts et autofinancement, afin de remplacer la machine au bout d'une durée technologiquement valable.

    Etape 2: Calculer les charges globales à couvrir

     Les charges globales annuelles à couvrir de cette entreprise s'obtienne en additionnant les dépenses nécessaires pour lui donner "l'énergie" de transformer les tôles en produits. Ne doivent donc pas intervenir les dépenses de matière et de sous-traitance, puisque leur coût est systématiquement reporté sur le prix de vente du produit considéré. Ainsi obtenons-nous pour notre société :

    3000 + 230 + 500 + 20 + 250 = 4 000 KF

    Etape 3: En déduire un taux horaire objectif 

    Pour que la société fonctionne sans problème, il faut au minimum que les charges soient couvertes par les heures facturées. Le taux horaire objectif s'obtient donc en faisant le rapport entre la charge globale et le nombre d'heures facturées (ou capacité annuelle normale) :

     

    Charges Globales à Couvrir

    Taux Horaire Objectif =

    --------------------------------------

     

    Nombre d'heures facturées

     Ce taux horaire que nous noterons en abrégé T.H.O. est également appelé :

    L'application numérique donne :

     

    4 000 000 F

     

    Taux Horaire Objectif =

    ---------------------

    = 160 F/H
     

    25 000 h

     

    Etape 4 : Adapter les résultats au but

     Le taux de 160 F/h représente la portion de valeur ajoutée annuelle que doit dégager l'entreprise en moyenne par heure de travail. Le terme VA étant réservé à la macro-économie de l'entreprise, P.L. Brodier a choisi le terme de VAD/h, ou valeur ajoutée directe par heure, pour désigner ce ratio directement lié aux capacités de production.

    Le taux horaire objectif ou THO représente donc la part de valeur ajoutée que doit dégager, en moyenne annuelle, une heure de production.

    Comme toutes les ressources de l'atelier sont de même nature dans notre entreprise de chaudronnerie (ici des hommes et leurs "coups de patte"), ce taux peut également être utilisé pour l'élaboration des devis. Dans ce cas, le prix de vente cible est calculé de la façon suivante : 

    Prix de vente = Temps de fabrication * T.H.O. + Coût matière

     Si le prix du marché est inférieur au prix obtenu une décision stratégique s'impose :

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    6.2 Exemple COUT.2

    Une entreprise désire acquérir une nouvelle installation automatisée pour un nouveau marché de 100 blocs de freinage ferroviaire par mois, sur 10 mois pendant 10 ans au prix de vente de 1000 F la pièce. La rentabilité sera-t-elle assurée ?

     Etape 1 : Collecter les temps et les dépenses

     Après étude du dossier par le bureau des méthodes, nous obtenons les temps relatifs aux pièces :

    soit un temps pour 100 pièces de 7 700 min

    Le gestionnaire recense les temps et ratios normaux pour l'entreprise :

    Il faut maintenant collecter toutes les dépenses qu'entraînent l'achat et le fonctionnement de la nouvelle unité de production

    soit un investissement de 2 130 KF

    soit une charge annuelle de 304 KF

     L'entreprise n'ayant aucun local à acheter pour l'installation de cette machine, nous ne prendrons pas en considération la valeur locative du sol.

    Enfin, il faudra bien sûr acheter des bruts :

    soit pour 100 pièces 28,9 KF

    Etape 2 : Calculer les charges globales à couvrir

     Afin de rendre homogènes toutes les dépenses recensées, nous allons les ramener sur une période d'un an. Il faut, pour cela, choisir un amortissement qui tienne compte du marché, de la technologie, des prévisions et des remboursements ou loyers. Cet amortissement est généralement appelé "Amortissement Technique".

    Qui peut, actuellement, assurer des prévisions à long terme? La "promesse" de d'achat pendant 10 ans doit donc être revue de façon plus réaliste. Le gestionnaire choisit une durée de 3 ans pour l'amortissement de l'investissement de 2130 KF (à raison de 10 mois de production par an).

    Charges globales à couvrir = Amortissement + Charge
    Charges globales à couvrir = (2 130 KF / 3 ) + 304 KF = 1 014 KF / an

    Les charges à couvrir de l'entreprise augmenteront donc de 1 014 KF par an.

    Etape 3 : En déduire un taux horaire objectif

     Tout d'abord, déterminons la capacité normale de l'unité de production :

      77 (Temps d'utilisation de la machine par pièce)
    x
    100 (nombre de pièces commandées par mois)
    x
    10 (nombre de mois par an)
    /
    60 (transformation des minutes en heures)
    =
    1 283 h (nombre d'heures effectives)

    Cette unité étant achetée (crédit bail) pour une production connue à l'avance, il est intéressant de calculer le temps de production annuel :

     A priori, les charges globales doivent être couvertes par les 1 283 h de production des pièces. Toutefois, on peut noter qu'il reste :

    1 487 - 1 283 = 204 h

    204 h disponibles pour une production marginale.

     Mettons-nous dans le cas le plus favorable et considérons qu'un marché compatible avec les 204 h existe, le taux horaire objectif du poste est :

    T.H.O. = 1 014 000 / 1 487 = 682 F / h

    Ces 682 F / h permettront donc de couvrir toutes les charges supplémentaires engendrées par ce nouveau marché.

     Etape 4 : Adapter les résultats au but

     Etant donné que nous connaissons déjà le prix de vente de l'article (1 000F), qui est certainement imposé par la concurrence, nous pouvons déterminer la valeur ajoutée :

    VAD = Prix de vente - Prix du brut
    VAD = 1 000 F - 289 F = 711 F

     Cette VAD dégagée par article, doit couvrir la charge globale que nous avons calculée ci-dessus soit 682 F/h. Il suffit donc de vérifer que :

    VAD/h > 682 F

    pour pouvoir déterminer si, oui ou non, la rentabilité de cet investissement est assurer.

      711 (VAD par bloc de freinage ferroviaire)
    x
    100 (nombre de blocs de freinage ferroviaire par mois)
    x
    10 (nombre de mois)
    /
    1 283 (temps de production annuel)
    =
    554 F (VAD/h dégagée par l'unité de production)

    Donc l'investissement n'est pas rentable.

    En reprenant les calculs à l'envers, on peut trouver le prix de vente qui permettrait de dégager une VAD/h de 682 F/h. On obtient un prix de vente de :

    289 + 1 014 = 1 230 F,

    ce qui est bien au-dessus du prix du marché !

    L'achat de la machine automatisée est donc à rejeter dans ces conditions d'emploi et ce, malgré un marché à forte valeur ajoutée (711 F / bloc de freinage ferroviaire).

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    6.3 Exemple COUT.3

     Une petite entreprise spécialisée dans le collage des matières plastiques dispose de 3 îlots ou postes de production. Le gestionnaire désire connaître leurs "poids économiques", afin de mieux analyser leurs résultats et de pouvoir faire rapidement des études comparatives.

    Etape 1 : Collecter les temps et les dépenses

     Le gestionnaire doit collecter les rémunérations et charges annuelles en dissociant au mieux celles propres aux 3 postes, P1, P2 et P3. A cette fin, il doit, pour chaque dépense, se poser la question :

    " Si je supprime le poste, cette dépense restera-t-elle ? "

    Si la réponse est oui, alors la dépense est indépendante du poste et doit être comptabilisée dans la colonne "autres". Voici le résultat de son recensement :

     Désignation de la dépense

    P1

    P2

    P3

    Autres

    Salaires et charges sociales

    140 KF

    180 KF

    220 KF

    350 KF

    Amortissement technique

    60 KF

    85 KF

    110 KF

    20 KF

    Valeur locative des sols

    45 KF

    40 KF

    50 KF

    30 KF

    Coût annuel de maintenance

    30 KF

    30 KF

    30 KF

    10 KF

    Energie, et consommables

    20 KF

    30 KF

    30 KF

    10 KF

    Remboursement des emprunts et autofinancement, afin de remplacer la machine au bout d'une durée technologiquement valable (et non sur la durée comptable).

    Il faut également connaître les temps d'utilisation habituels (normaux) des postes :

    Désignation du poste

    Capacité annuelle normale en heures

    P1

    1 600 h

    P2

    1 500 h

    P3

    1 400 h

    TOTAL =

    4 500 h

    Etape 2 : Calculer les charges globales à couvrir

    Les charges à couvrir pour chaque poste de production correspondent à la somme des dépenses énumérées ci-dessus. Aussi obtenons-nous pour le poste P1 :

    140 + 60 + 45 + 30 + 20 = 295 KF

    En faisant de même pour P2 et P3, nous obtenons le tableau récapitulatif :

    Repère du poste

    Charges à couvrir / an

    P1

    295 KF

    P2

    365 KF

    P3

    440 KF

    Autres

    420 KF

    TOTAL =

    1 520 KF

    Etape 3 : En déduire un taux horaire objectif

    Un taux horaire réaliste ne peut pas être obtenu à partir de données partielles. Rappelons à ce titre la règle fondamentale de la systémique (cf. Systémique) :

    L'optimisation locale ne va pas forcément dans le sens de l'optimum du système.

    Le taux horaire objectif doit donc être calculé à partir des dépenses de toute l'entreprise, comme nous l'avons vu dans l'exemple 1 :

    Taux Horaire Objectif = Charges globales à couvrir / Nombre d'heures facturées
    Taux Horaire Objectif = 1 520 000 F / 4 500 h = 338F/h

    C'est à partir de ce taux défini sur l'ensemble du système entreprise que l'on peut rechercher des taux plus adaptés à chaque poste de production.

    Etape 4: Adapter les résultats au but (légères modifications par rapport au livre)

    Pondérer un taux horaire peut paraître chose simple. Malheureusement, ce n'est pas le cas et tous les pièges liés aux traitements de ratios et de données partielles se trouvent réunis dans ce calcul de pondération. En revanche, il est simple de vérifier les résultats globaux avec et sans pondération : ils doivent être identiques.

    Somme (Heures) x THO = Somme (HeuresPOSTE x THOPPOSTE)

    De même que pour le calcul du THO, nous allons calculer un taux, un seuil horaire en divisant les charges à couvrir par le nombre d'heure:

     

    Charges Locales à Couvrir du poste

    Seuil horaire du poste =

    --------------------------------------------------

     

    Nombre d'heures facturées du poste

    Ce seuil représente donc un minimum de facturation qui couvre juste les charges locales du poste. On obtient:

    Poste

    Charges

    Capacité

    Seuil

    P1

    295 KF

    1 600 h

    184.38 F/h

    P2

    365 KF

    1 500 h

    243.33 F/h

    P3

    440 KF

    1 400 h

    314.29 F/h

    P1+P2+P3

    1 100 KF

    4 500 h

    244.44 F/h

    Remarque : le seuil de l'atelier (244.44) n'est ni la moyenne des seuils ((184.38 + 243.33 + 314.29) / 3 = 247.33), ni le taux horaire objectif (338) !!!

    Si tous les travaux étaient facturés au seuil calculé ci-dessus, cela couvrirait l'ensemble des charges locales soit 1100 KF. Comme les charges globales à couvrir sont de 1520KF, le coefficient dit de frais généraux ou kFG, est de:

    kFG = Charges Globales / Somme des Charges Locales
    kFG = 1 520 / 1 100 = 1.382

    Nous pouvons maintenant déterminer le taux horaire objectif de chaque poste en appliquant la formule:

    THOP = Seuil x kFG

    Ensuite il est facile de déterminer un poids économique, une pondération pour chaque poste, en appliquant la formule:

    Pondération = THOP / THO

    Voici les résultats pour notre exemple :

    Poste

    Seuil

    KFG

    THOP/poste

    THO

    Pond.

    P1

    184.38

    1.382

    254.77 F/h

    338

    0,75

    P2

    243.33

    1.382

    336.24 F/h

    338

    1,00

    P3

    314.29

    1.382

    434.34 F/h

    338

    1,29

    Avant de conclure, vérifions la validité de la pondération. Pour cela, il faut obtenir le même revenu global sans pondération (4500h * 338F/h) -soit 1520KF- et avec pondération :

    Poste

    Capacité

    THOP F/h

    Revenu normal KF

    P1

    1600

    254.77

    407.6

    P2

    1500

    336.24

    504.3

    P3

    1400

    434.34

    608.1

    TOTAL

       

    1 520.0

     Les calculs sont donc bons.

    Le but atteint, le gestionnaire va pouvoir utiliser ces taux horaires objectifs pondérés par poste, afin de faire des études comparatives dans l'absolu, des devis objectifs ou des analyses de rentabilité par poste, mais en se souvenant toujours que seul le bilan global de l'entreprise est une réalité économique.

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    7°) CONCLUSION

     Tout au long de ce chapitre, nous avons abordé une nouvelle démarche en matière de coût. Le premier exemple nous a permis de définir les charges globales à couvrir par la valeur ajoutée sur une période de référence, l'année par exemple. Ensuite, nous avons vu comment mettre en place un objectif plus adapté aux travaux d'atelier : le THO, ou taux horaire objectif, qui représente la VAD/h que doit dégager en moyenne une heure de production.  

    Dans le deuxième exemple, nous n'avons considéré qu'une partie future de l'atelier, ce qui correspond à la notion de compte d'exploitation indépendant prôné par le juste à temps japonais. Dans le troisième exemple, nous avons continué dans la même voie, en étendant le principe de l'affectation des charges à un atelier déjà existant. Le THOP ou taux horaire objectif pondéré par poste est donc l'instrument de diagnostic du gestionnaire, puisque représentatif de charges locales et globales. 

    Tout au long du chapitre, nous avons évoqué le fait que les résultats obtenus pouvaient servir de base pour l'élaboration de devis. La lecture du chapitre suivant, où "l'effet de King" est développé, montrera au lecteur pourquoi les ratios que nous avons mis en évidence peuvent être souvent reconsidérés dans le calcul d'un coût particulier.

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    8°) POUR ALLER PLUS LOIN

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    MP le 18/12/98